Premessa

In questo approfondimento andiamo a parlare di un tema che è di interesse di molti Revisori degli Enti Locali.

Infatti, come sappiamo, tra i tanti compiti in capo ai Revisori degli Enti Locali la normativa prevede anche il rilascio di pareri in relazione a specifiche proposte di adozione di regolamenti.

Vedremo in particolare il Parere dell’Organo di Revisione sulla Proposta di Deliberazione di approvazione del Regolamento per il Servizio di Economato.

Normativa di riferimento

Qual è la normativa di riferimento?

Sicuramente l’art.239 del D.Lgs n.267/2000 che prevede, in particolare, i compiti in capo al Revisore dell’Ente

Vediamo infatti in dettaglio cosa prevede questo articolo.

Articolo 239
Funzioni dell’organo di revisione (Fonte: Normattiva.it)

1. L’organo di revisione svolge le seguenti funzioni:
   a) attivita’ di collaborazione con l’organo consiliare secondo le disposizioni dello statuto e del regolamento;
   b) pareri, con le modalita’ stabilite dal regolamento, in materia di:
   1) strumenti di programmazione economico-finanziaria;
   2) proposta di bilancio di previsione verifica degli equilibri e variazioni di bilancio ((escluse quelle attribuite alla competenza della giunta, del responsabile finanziario e dei dirigenti, a meno che il parere dei revisori sia espressamente previsto dalle norme o dai principi contabili, fermo restando la necessita’ dell’organo di revisione di verificare, in sede di esame del rendiconto della gestione, dandone conto nella propria relazione, l’esistenza dei presupposti che hanno dato luogo alle variazioni di bilancio approvate nel corso dell’esercizio, comprese quelle approvate nel corso dell’esercizio provvisorio.));
   3) modalita’ di gestione dei servizi e proposte di costituzione o di partecipazione ad organismi esterni;
   4) proposte di ricorso all’indebitamento;
   5) proposte di utilizzo di strumenti di finanza innovativa, nel rispetto della disciplina statale vigente in materia;
   6) proposte di riconoscimento di debiti fuori bilancio e transazioni;
   7) proposte di regolamento di contabilita’, economato-provveditorato, patrimonio e di applicazione dei tributi locali;
   c) vigilanza sulla regolarita’ contabile, finanziaria ed economica della gestione relativamente all’acquisizione delle entrate, all’effettuazione delle spese, all’attivita’ contrattuale, all’amministrazione dei beni, alla completezza della documentazione, agli adempimenti fiscali ed alla tenuta della contabilita’; l’organo di revisione svolge tali funzioni anche con tecniche motivate di
   campionamento.
   d) relazione sulla proposta di deliberazione consiliare ((di approvazione)) del rendiconto della gestione e sullo schema di rendiconto entro il termine, previsto dal regolamento di contabilita’
   e comunque non inferiore a 20 giorni decorrente dalla trasmissione della stessa proposta approvata dall’organo esecutivo. La relazione ((dedica un’apposita sezione all’eventuale rendiconto consolidato di cui all’art. 11, commi 8 e 9, e)) contiene l’attestazione sulla corrispondenza del rendiconto alle risultanze della gestione nonche’ rilievi, considerazioni e proposte tendenti a conseguire efficienza,
   produttivita’ ed economicita’ della gestione; ((83))
   ((d-bis) relazione sulla proposta di deliberazione consiliare di approvazione del bilancio consolidato di cui all’art. 233-bis e sullo schema di bilancio consolidato, entro il termine previsto dal regolamento di contabilita’ e comunque non inferiore a 20 giorni, decorrente dalla trasmissione della stessa proposta approvata dall’organo esecutivo;)) ((83))
   e) referto all’organo consiliare su gravi irregolarita’ di gestione con contestuale denuncia ai competenti organi giurisdizionali ove si configurino ipotesi di responsabilita’;
   f) verifiche di cassa di cui all’articolo 223.
   1-bis. Nei pareri di cui alla lettera b) del comma 1 e’ espresso un motivato giudizio di congruita’, di coerenza e di attendibilita’ contabile delle previsioni di bilancio e dei programmi e progetti, anche tenuto conto dell’attestazione del responsabile del servizio finanziario ai sensi dell’articolo 153, delle variazioni rispetto all’anno precedente, dell’applicazione dei parametri di deficitarieta’ strutturale e di ogni altro elemento utile. Nei pareri sono suggerite all’organo consiliare le misure atte ad assicurare
   l’attendibilita’ delle impostazioni. I pareri sono obbligatori. L’organo consiliare e’ tenuto ad adottare i provvedimenti conseguenti o a motivare adeguatamente la mancata adozione delle misure proposte
   dall’organo di revisione.
2. Al fine di garantire l’adempimento delle funzioni di cui al precedente comma, l’organo di revisione ha diritto di accesso agli atti e documenti dell’ente e puo’ partecipare all’assemblea
   dell’organo consiliare per l’approvazione del bilancio di previsione e del rendiconto di gestione. Puo’ altresi’ partecipare alle altre assemblee dell’organo consiliare e, se previsto dallo statuto dell’ente, alle riunioni dell’organo esecutivo. Per consentire la partecipazione alle predette assemblee all’organo di revisione sono comunicati i relativi ordini del giorno. Inoltre all’organo di revisione sono trasmessi:
   a) da parte della Corte dei conti i rilievi e le decisioni assunti a tutela della sana gestione finanziaria dell’ente;
   b) da parte del responsabile del servizio finanziario le attestazioni di assenza di copertura finanziaria in ordine alle delibere di impegni di spesa.
3. L’organo di revisione e’ dotato, a cura dell’ente locale, dei mezzi necessari per lo svolgimento dei propri compiti, secondo quanto stabilito dallo statuto e dai regolamenti.
4. L’organo della revisione puo’ incaricare della collaborazione nella propria funzione, sotto la propria responsabilita’ uno o piu’ soggetti aventi i requisiti di cui all’articolo 234, comma 2. I relativi compensi rimangono a carico dell’organo di revisione.
5. I singoli componenti dell’organo di revisione collegiale hanno diritto di eseguire ispezioni e controlli individuali.
6. Lo statuto dell’ente locale puo’ prevedere ampliamenti delle funzioni affidate ai revisori.

AGGIORNAMENTO (83)
Il D.Lgs. 23 giugno 2011, n. 118, come modificato dal D.Lgs. 10 agosto 2014, n. 126, ha disposto (con l’art. 80, comma 1) che le presenti modifiche “si applicano, ove non diversamente previsto nel presente decreto, a decorrere dall’esercizio finanziario 2015, con la predisposizione dei bilanci relativi all’esercizio 2015 e successivi”.

Il parere in argomento è quindi previsto specificatamente dall’art.239 del TUEL, comma 1, lett. b), n.7 che prevede, in particolare che l’organo di revisione formula pareri…in materia di: 7) proposte di regolamento di contabilita’, economato-provveditorato, patrimonio e di applicazione dei tributi locali.

Adesso che abbiamo individuato la norma che prevede, tra i compiti dell’organo di controllo, l’emissione del parere sulle proposte di Regolamento del Servizio di Economato, andiamo a vedere più in specifico quali sono le altre norme che regolano tale servizio all’interno degli enti locali.

Un riferimento importante può essere individuato all’interno dell’art.153 del TUEL che prevede, al comma 7, che il Regolamento di Contabilità “…prevede l’istituzione di un servizio di economato. cui viene preposto un responsabile, per la gestione di cassa delle spese di ufficio di non rilevante ammontare.“

Questa fonte normativa costituisce un utile strumento al Revisore anche per le attività da porre in essere prima dell’espressione del relativo parere. Infatti, il citato articolo 153 fornisce i seguenti elementi da verificare:

• Il Revisore deve acquisire copia del Regolamento di Contabilità e verificare se, all’interno dello stesso, è prevista l’istituzione del servizio di economato all’interno dell’ente;
• al servizio di economato deve essere preposto un responsabile;
• le attività del servizio di economato fanno riferimento alla gestione di cassa delle spese di ufficio di non rilevante ammontare

Questi elementi costituiscono, pertanto, i primi elementi da tenere a riferimento per l’emissione del relativo parere.

Inoltre, altre fonti utili da tenere a riferimento, sono incluse all’interno dell’allegato 4/2 , principio applicato alla contabilità finanziaria del D.Lgs. n.118/2011.

In particolare, i principi rilevanti per il servizio di economato sono i seguenti:

6.4 Il servizio di economato di ciascuna amministrazione pubblica è disciplinato dal regolamento di contabilità che ne prevede l’articolazione e le modalità di gestione in relazione alla struttura organizzativa dell’amministrazione, alle tipologie e all’entità delle spese effettuabili, nonché all’esigenza imprescindibile di funzionalità ed efficienza.
I fondi anticipati all’economo per l’espletamento delle proprie attività devono essere restituiti, per la parte non spesa, entro la fine dell’esercizio al fine di consentire la corretta contabilizzazione delle spese effettuate.
L’economo, così come gli altri agenti contabili, sono soggetti alla giurisdizione della Corte dei conti secondo le norme e le procedure previste dalle leggi vigenti.

Inoltre, sotto il profilo meramente contabile, i principi contabili prevedono, al paragrafo 7.1, che

I servizi per conto di terzi e le partite di giro comprendono le transazioni poste in essere per conto di altri soggetti in assenza di qualsiasi discrezionalità ed autonomia decisionale da parte dell’ente, quali quelle effettuate come sostituto di imposta. Non comportando discrezionalità ed autonomia decisionale, le operazioni per conto di terzi non hanno natura autorizzatoria.
In deroga alla definizione di “Servizi per conto terzi”, sono classificate tra tali operazioni le transazioni riguardanti i depositi dell’ente presso terzi, i depositi di terzi presso l’ente, la cassa economale, le anticipazioni erogate dalla tesoreria statale alle regioni per il finanziamento della sanità ed i relativi rimborsi.

Il set di norme e principi che abbiamo appena visto costituiscono, per il Revisore, un’utile base per i controlli da porre in essere e per l’emissione del relativo parere.

Il lavoro del Revisore

Per l’emissione del relativo parere ai sensi dell’art.239 del TUEL, fermo restando eventuali attività aggiuntive che possono essere poste in essere, si riassumono, a seguire, un elenco di azioni ed un piano di lavoro che può costituire un’utile guida.

Controlli di carattere formale

I controlli di carattere formale fanno riferimento alla documentazione inviata dall’Ente al Revisore. In particolare, il Revisore deve ricevere:

• Proposta di Deliberazione di Consiglio comunale di approvazione del Regolamento del Servizio di Economato
• Regolamento del Servizio di Economato
• Parere tecnico e Parere contabile apposti sulla richiamata Deliberazione da parte dei Responsabili

In caso di mancata o incompleta documentazione, il Revisore dovrebbe richiedere all’Ente la documentazione mancante ai fini dell’espressione del relativo parere.

Venendo al contenuto del Regolamento, occorre verificare che il medesimo sia in linea con la normativa vigente e con l’organizzazione dell’Ente ed abbia il contenuto minimo necessario per il corretto funzionamento del relativo servizio.

Come abbiamo visto in precedenza, infatti, il Revisore

• deve acquisire copia del Regolamento di Contabilità e verificare se, all’interno dello stesso, è prevista l’istituzione del servizio di economato all’interno dell’ente;
• deve verificare che all’interno del Regolamento venga prevista la funzione di Responsabile del servizio di economato, come previsto dall’art.153 del TUEL;
• deve verificare se i contenuti del Regolamento prevedono e dispongono che le attività del servizio di economato fanno riferimento alla gestione di cassa delle spese di ufficio di non rilevante ammontare. Il Regolamento deve quindi prevedere una soglia massima di importi per singola operazione che non può essere superata;
• deve anche verificare che i contenuti del Regolamento, non vadano in contrasto anche con le norme ed i principi contabili che abbiamo visto in precedenza.

Corte dei Conti

Quali sono gli elementi informativi che possiamo dedurre dalla giurisprudenza contabile in materia di servizio di economato?

Avere una particolare attenzione ai rilievi della Corte dei conti nei confronti degli Enti ed in particolare alle verifiche sull’attività del Servizio di economato può costituire, infatti, un utile strumento per individuare elementi di attenzione da approfondire per l’emissione del relativo Parere.

Un utile spunto può essere costituito dalla Sentenza n.72/2022 della Corte dei Conti Liguria, grazie alla quale i giudici contabili formulano i seguenti elementi di attenzione con riferimento agli elementi caratterizzanti del Servizio di Economato.

In particolare, con riferimento alla gestione delle spese attraverso il servizio di economato:

“…La giurisprudenza contabile ha osservato in diverse occasioni che la gestione delle spese in discorso, le quali comportano urgenza di liquidazione per acquisti di entità limitata, trova giustificazione nei principi generali in materia di contabilità pubblica, la cui ratio si sostanzia nella necessità di consentire alle amministrazioni pubbliche di pagare, con immediatezza, quelle spese necessarie per il funzionamento degli uffici la cui la gestione secondo gli artt. 182 e ss. del TUEL costituirebbe un impedimento o un ostacolo al buon andamento, in termini di efficienza, efficacia e speditezza, dell’azione amministrativa…”

“…Pertanto, per salvaguardare l’economicità della spesa, che senz’altro sarebbe meglio perseguita ricorrendo alle ordinarie procedure concorrenziali, le spese economali debbono occupare uno spazio residuale e minimale. Del resto, se da un lato la non programmabilità e l’imprevedibilità devono contraddistinguere le spese sostenute al di fuori di quelle ordinarie procedure, dall’altro, ed a maggior ragione, una disciplina ancor più rigorosa si impone per le spese effettuabili tramite la gestione economale, prevedendo regole cogenti quanto alla verifica della loro natura ed inerenza e limiti di utilizzo dei fondi assegnati a tale scopo…”

In buona sostanza, la gestione del servizio di economato e le relative regole, devono essere tali da perseguire obiettivi di buon andamento della PA in termini di efficienza, efficacia e speditezza dell’azione amministrativa.

L’utilizzo del servizio di economato, deve essere limitato e residuale in quanto costituisce una “deroga” alle normali procedure di spesa previste dall’art.182 del TUEL.

Questa deroga riconosciuta ai servizi economali non può quindi costituire una forma di elusione della normativa e dei controlli che vengono ordinariamente richiesti nella gestione delle normali procedure di spesa previste dall’art.182 del TUEL.

La gestione del servizio di economato deve quindi riguardare delle situazioni specifiche, residuali, che non consentono di essere gestite attraverso le ordinarie procedure di acquisto, ed all’interno della soglia stabilita dal Regolamento.

Queste previsioni possono sicuramente costituire un valido spunto per il Revisore in relazione ai controlli da porre in essere.

ANAC / AVCP

Anche l’ANAC è intervenuta sul tema delle spese gestite attraverso la gestione dei fondi di economato.

Citiamo in particolare le seguenti FAQ in materia di DURC ed obbligo alla tracciabilità:

Le FAQ AVCP del 4 dicembre 2012 ed in particolare:

D21. L’obbligo di acquisizione del DURC sussiste anche nel caso di acquisto di beni al
dettaglio o di forniture e servizi non incardinati in procedure negoziali?
Non sussiste l’obbligo di acquisizione del DURC per gli acquisti al dettaglio, per le “spese minute”
effettuate mediante il fondo economale.

Altre FAQ estrapolate dal sito dell’ANAC

A12. Quali sono le fattispecie per le quali non sussiste l’obbligo di richiedere il
codice CIG ai fini della tracciabilità?

Sono escluse dall’obbligo di richiesta del codice CIG ai fini della tracciabilità le
seguenti fattispecie:

• …omissis…
• le spese effettuate dai cassieri, che utilizzano il fondo economale (solo se tali spese non originano da contratti d’appalto);
• …omissis…

C1. Ci sono casi nei quali è possibile non indicare il CIG?
Come è stato chiarito anche dalle FAQ A5 e A13 sulla ‘tracciabilità’, il codice CIG (codice identificativo di gara) assolve – tra le altre – anche la funzione (attribuita dalla legge n.136/2010) di individuare univocamente (tracciare) le movimentazioni finanziarie degli affidamenti di lavori, servizi o forniture, indipendentemente dalla procedura di scelta del contraente adottata, e dall’importo dell’affidamento stesso. Vi sono, tuttavia, alcune fattispecie per le quali non sussiste l’obbligo di richiedere il codice CIG, al fine precedentemente indicato; sempre in relazione a tale argomento, la FAQ A12 sulla tracciabilità (cui si rimanda per il necessario dettaglio) ha sufficientemente chiarito la casistica delle esclusioni, tra le quali figurano, ad esempio, gli affidamenti diretti a società in house e le spese effettuate dai cassieri che utilizzano il fondo economale, fermo restando che tali ultime spese – che non originano da contratti d’appalto e per le quali è ammesso l’utilizzo di contanti – devono essere tipizzate dalle stazioni appaltanti in un apposito regolamento interno, recante il dettaglio dei beni e servizi di non rilevante entità (spese minute) necessari per sopperire ad esigenze impreviste, nei limiti di importo delle relative spese.
Nei casi suindicati è quindi ammissibile che il campo di indicazione del CIG non venga valorizzato, non sussistendo alcun obbligo normativo di acquisizione dello stesso. Tuttavia – al fine di evitare qualsiasi rischio che la mancanza del relativo dato possa essere letta come volontaria omissione informativa, da parte delle amministrazioni tenute alla pubblicazione – in tutte le fattispecie di contratti per i quali non era prevista l’acquisizione di un CIG o di uno SmartCIG (ad esempio, per spese le ‘economali’), il campo CIG deve essere valorizzato con il valore 0000000000 (10 zeri).

Inoltre, sempre l’ANAC, nella Determinazione n. 10 del 22 Dicembre 2010, ha fornito ulteriori indicazioni sulla tracciabilità dei flussi finanziari, ed in particolare, al paragrafo 2.3

2.3 Utilizzo del fondo economale

Come già specificato nella determinazione n. 8 del 2010, per le spese effettuate dai cassieri, utilizzando il fondo economale, deve ritenersi consentito da parte delle stazioni appaltanti l’utilizzo di contanti, nel rispetto della normativa vigente; sono state indicate, ad esempio, le spese relative ai pagamenti di valori bollati, imposte ed altri diritti erariali, spese postali, biglietti di mezzi di trasporto, giornali e pubblicazioni. Si tratta, in sostanza, delle spese che ciascuna amministrazione disciplina in via generale con un provvedimento interno: ad esempio, il testo unico delle leggi sull’ordinamento degli enti locali (decreto legislativo 18 agosto 2000, n. 267) stabilisce che il regolamento di contabilità di ciascun ente preveda l’istituzione di un servizio di economato “per la gestione di cassa delle spese di ufficio di non rilevante ammontare” (articoli 152 e 153 TUEL). Il regolamento contiene un’elencazione esemplificativa degli acquisti di beni e servizi che rientrano nelle spese minute e di non rilevante entità, necessarie per sopperire con immediatezza ed urgenza ad esigenze funzionali dell’ente (non compatibili con gli indugi della contrattazione e l’emanazione di un provvedimento di approvazione), entro un limite di importo fissato, anch’esso, nel medesimo regolamento; la gestione di tali spese, superando il rigido formalismo delle procedure codificate, avviene secondo modalità semplificate sia per quanto riguarda il pagamento (per pronta cassa), contestuale all’acquisto indifferibile del bene o servizio, sia per quanto concerne la documentazione giustificativa della spesa.
Le spese ammissibili devono essere, quindi, tipizzate dall’amministrazione mediante l’introduzione di un elenco dettagliato all’interno di un proprio regolamento di contabilità ed amministrazione. Ovviamente, non deve trattarsi di spese effettuate a fronte di contratti d’appalto secondo quanto già specificato; infine, si puntualizza che la corretta qualificazione della singola operazione, da effettuarsi a seconda delle specificità del caso concreto ed alla luce degli ordinari criteri interpretativi, rientra nella responsabilità della stazione appaltante procedente.
A titolo esemplificativo, si può rammentare quanto stabilito dal d.P.R. 4 settembre 2002 n. 254, concernente le gestioni dei consegnatari e dei cassieri delle amministrazioni dello Stato, il quale contempla le disposizioni che il regolamento di ciascun ente deve specificare riguardo la gestione delle spese di modesta entità, contenute entro importi certi e prefissati. Tale regolamento, in particolare, prevede che il cassiere provveda, su richiesta dei competenti uffici, al pagamento delle spese contrattuali e dei sussidi urgenti, nonché delle minute spese di ufficio, nei limiti delle risorse finanziarie. Anche in questo caso, pertanto, le spese ammissibili devono essere tipizzate dall’amministrazione mediante l’introduzione di un regolamento interno, nel rispetto dei propri limiti di spesa ed all’infuori dei contratti di appalto.

Dalle considerazioni dell’ANAC emerge un argomento molto importante e di grande attualità ovvero che il fatto che una spesa sia stata gestita attraverso il fondo economale non vuol dire che sia automaticamente esclusa dagli obblighi di DURC e tracciabilità. Infatti, nei propri chiarimenti e FAQ, l’ANAC ha sempre inteso specificare che sono escluse da tali obblighi le spese effettuate dagli economi utilizzando il fondo economale, semprechè, tali spese non originano da contratti d’appalto.

Conclusioni

Come abbiamo visto nel presente approfondimento, il servizio di economato deve avere delle caratteristiche ben precise.

In particolare:

• Il Regolamento di Contabilità dell’Ente deve prevedere:
  • l’istituzione del servizio di economato dell’Ente
  • che al servizio economato deve essere preposto un responsabile
  • che il servizio economato può provvedere alla gestione di cassa delle spese di ufficio di non rilevante ammontare
• Il Regolamento di Economato dell’Ente deve quindi prevedere, tra l’altro:
  • la figura del Responsabile che ha quindi la custodia dei beni e dei valori assegnati al fondo economale;
  • un’elencazione tipizzata degli acquisti di beni e servizi che rientrano nelle spese minute e di non rilevante entità, necessarie per sopperire con immediatezza ed urgenza ad esigenze funzionali dell’ente (non compatibili con gli indugi della contrattazione e l’emanazione di un provvedimento di approvazione);
  • i limiti di spesa massimi per ciascuna operazione effettuata tramite il fondo economale;

Il Regolamento dovrà inoltre prevedere, inoltre, anche le regole di funzionamento del fondo economale con i limiti delle risorse assegnate annualmente, le modalità di autorizzazione alle spese, i controlli e la rendicontazione delle spese.

L’attività del Revisore sarà quindi finalizzata a verificare se le previsioni sopra indicate sono soddisfatte all’interno del Regolamento soggetto a parere.

L’assenza di limiti quantitativi alle operazioni che possono essere poste in essere da parte dell’Economo oppure la mancata previsione delle tipologie di operazioni che possono essere gestite all’interno del fondo economale e/o l’assenza della caratteristica residuale può costituire, ai fini dell’emissione del relativo parere, un elemento di carenza da valutare con molta attenzione da parte dell’Organo di Revisione.

Inoltre, se non previsto e/o richiamato della Proposta di Deliberazione e/o all’interno del Regolamento, il Revisore può anche formulare, sempre all’interno del parere di propria competenza, specifiche raccomandazioni all’Ente al fine di evidenziare i tratti peculiari previsti dalla normativa e della Giurisprudenza sopra indicata.

Pareri, Elenco documentazione da acquisire e Check-list

Abbiamo predisposto un set di documenti utili per i Revisori degli enti locali che devono emettere il Parere sulla proposta di Regolamento del Servizio di Economato.

I documenti includono:

I documenti word possono essere scaricati e modificati a seconda delle specifiche necessità.

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